打击跨国避税！欧盟拟出最低实质法

百年一遇的全球税制改革再进一步。自经济合作与发展组织宣布全球最低公司税率15%的方案通过后，欧盟近期又发布了最低实质法案以及预提税框架法案。欧盟此举纯粹是为了打击跨国避税。

长时间以来，跨国公司进入欧盟市场，通常都是事先在爱尔兰、卢森堡、荷兰等低税国家设立空壳的控股公司，然后再去投资目的国成立受控公司。这样既可享受欧盟为促进投资和流动自由化而设定的成员国之间支付股息、利息、特许费免征预提税的优惠，又可使控股壳公司在低税地不征税、少征税，向欧盟之外第三国再次支付这些所得时，还享受免税或少征的税收协定优惠，形成了优惠享受上的一举多得。欧盟却因此成了国际避税的大本营，这个7亿多人口的大市场每年因避税带来多达3000亿欧元的损失。

欧盟苦跨国避税久矣，为了有效遏制这种现状，欧盟委员会（以下简称“欧委会”）于2021年5月发布了《21世纪企业税收通讯文件》，提出消除滥用空壳公司进行避税的倡议。

同年12月22日，欧委会针对有关防止滥用空壳公司避税规则的指令发布了提案。该提案旨在引入一项欧盟境内的“实质测试”（包括纳税人的报告义务），以协助各成员国识别从事经济活动但未达到最低实质要求、且在欧委会看来是为获得税收优惠而被滥用的企业（空壳公司）。此外，欧委会提出，企业需对视为空壳公司的企业，施以相应税务处理后果。指令草案还提出通过修订税务行政合作指令（第2011/16/EU号指令或DAC）来自动交换信息，且欧盟任一成员国可向另一成员国提出税务审计请求。

提案与其他欧盟倡议（包括有关最低税规则的提案）一致且相互关联，但在目标和范围方面与支柱二指令草案存在一些关键差异。支柱二指令本质上致力于确定大型跨国企业的最低纳税水平，而本指令旨在解决利用低实质实体在直接税上避税的问题。简言之，本提案确定了一个最低实质水平，并未规定与最低纳税水平相关的措施。

目前，提案将迈入成员国协商阶段，以达成最终共识。在欧盟，税收法规通常需经27个成员国一致同意，方可通过。根据欧委会的提议，各成员国需在2023年6月30日之前将该指令转化为本国法律，并自2024年1月1日起实施指令的规定。今年1月底，欧盟议会又提出了预提税框架法案、预计2023生效，应是最低实质法案的珠连璧合之作，从不同角度向避税问题出击。

欧委会在提案中提出一个七步法，所有属于成员国企业所得税税收居民企业的实体均应遵从。七步法具体从申报门槛、申报内容、税局判定、企业自辩、额外免除、税务后果以及信息交换逐层递进来判断是否为空壳公司，并给出了相应的处置办法。

业内人士指出，这次法案最大的专业亮点是可量化、可操作，如消极所得超75%就申报，全职员工达5人就豁免，无实质、无账户、董事无决策权中有一项就构成壳公司。这同过去欧盟主推的税收协定优惠判定主观性强、过于笼统原则的主要目的原则比，风格大变。

这次提案首次从税收角度统一欧盟境内最低实质标准，影响将十分巨大和深远，欧媒称其为近年来最具雄心和最具深远影响的涉税法案。

业内人士分析，提案的通过将标志着欧盟在直接税领域迈出重要的一步。虽然欧委会承认需尊重与第三方国家之间的税收协定，但该指令提案产生的间接的影响是，税收管理部门有可能会将指令草案中的最低实质作为对欧盟境内外第三方国家应用主要目的测试时的基准。

虽然欧委会的倡议仅针对特定低实质空壳公司，但提案的实施将导致许多纳税人需承担额外的合规义务。提案还给成员国税务机关带来巨大的合规影响，例如，第六步所述的提议将大幅增加签发税收居民身份证明所产生的行政负担。考虑到这一点，加上当前提出了许多问题，提案可能会在谈判过程中发生变化。

这个最低实质法案对中国也将带来巨大影响。

专家分析，影响和改变主要涉及3个方面：

一、到欧盟投资的中国企业如何调整架构与功能，中国受控外国企业条款对被判定为壳公司的受控实体如何征税；这些壳公司向中国母公司支付股息、利息、特许费不享受协定优惠回国抵免时如何处理。

二、大量美欧资本、港台资本都是通过欧盟低税国的控股公司投资中国、如这些控股公司被判定为壳公司，从中国向这些公司支付股息、利息、特许费时能否享受中国与这些公司所在国签订的税收协定规定的优惠税率?

三、不管是红筹架构还是协议控制架构，不论是海外上市还是家族信托都在开曼等避税地和香港、新加坡等地设计了一连串壳中壳的架构。今后如按照欧盟最低实质标准判定为壳公司，中国居民企业判定、受控外国企业的运用、间接股转标准、税收协定优惠处理等亟待研究解决。

欧盟最低实质的标准必将影响全球规则和各国立法，比所谓的开曼经济实质法案更具生命力和影响力。

尽管各成员国是否会采纳欧委会的倡议尚属未知，但是跨国企业和投资者应密切关注该提案修订和澄清的进程。而且本项倡议是符合欧盟提高税收透明度这一大趋势的，即使27个成员国未能一致通过该等规则，个别成员国也有可能选择单边引入提案提出的规则。

额外科普：开曼经济实质法

《经济实质法》的核心内容是：在开曼注册成立的“相关实体”就其所从事的“相关活动”，须通过相应的“经济实质”测试，否则可能面临罚款甚至被注销的风险，并且当地税务机关可能将该等相关实体的信息交换给最终受益所有人所在地的税务主管机关。

从事“相关活动”的“相关主体”，从2019年度起需要满足“经济实质”要求，每年度向当地税务机关就其符合“经济实质”要求作出报告。如果当地税务机关认为该相关主体不符合“经济实质”要求，则可以对其进行罚款。以开曼群岛为例：第一次罚款约相当于1.2万美元；第二次罚款将为第一次罚款的10倍，即约相当于12万美元。如果两次罚款后仍然不符合要求，则可能注销该相关主体。